一、价值链与战略成本管理理论
（一） 价值链理论
价值链是由迈克尔•波特1985年在其所著的《竞争优势》一书中首次提出。他将价值链描述为由不同但又相互联系的企业生产经营活动构成的价值创造动态过程。在波特之后，国内外学者不断对价值链进行改进和充实。彼特汉斯（1991）把价值链描述为“集成物料价值的运输线”；桑克和戈文德拉贾（1993）进一步扩展，将价值链看作由供应商至用户的价值生产过程；阿诺尔多C.哈克斯等（1996）提出通过“价值链战略联盟”的协同效应提升整体价值。学者们在价值链研究的基础上，进一步形成了价值链管理理论。价值链管理是一种基于价值链理念的管理思想和方法，其基本思想是以顾客需求为导向以核心企业为依托（柯年等，2004；潘飞2010），以增强企业核心竞争力为最终目标（傅元略，2014），关注的是各个链环以及整个价值链的集成利益和发展能力。学者们对价值链相关理论不断发展与充实，逐渐形成一套价值链理论体系。
在价值链理论体系中，企业价值链通常分为两大类：企业内部价值链和企业外部价值链。内部价值链是由企业内部各项作业组成的增值性业务流程，涵盖研发设计、材料采购、生产制造、产品销售和售后服务即整个产品生命周期过程。外部价值链是指核心企业价值链的外延扩展，包括行业价值链、供应商价值链、客户价值链和竞争对手价值链。外部价值链在内部价值链的基础上，超越了企业围墙，考察了核心企业与上游供应商、下游顾客及同一产业中处于同等地位的竞争企业之间的潜在关系。通过分析企业内外部价值链，可以更深入地理解与把握企业内外生产经营情况，将产生的成本与创造的价值分解到价值链各个节点上，再对各个节点进行检查和整合，从而形成企业竞争优势，实现企业价值增值。
（二） 战略成本管理理论
战略成本管理是一种运用战略思想的成本管理模式，任何降低成本的措施都应当为企业的竞争战略服务。企业战略成本管理这一概念最早由英国学者西蒙（1981）提出，此后逐渐成为中外学者们的热门研究领域。托尼•格兰迪等人（1995）提出了克兰菲尔德模式，强调运用成本动因分析等工具达到提高企业竞争力的目的；罗宾•库珀（1998）提出了罗宾•库珀模式，通过将作业成本法运用于战略成本管理之中，调动员工控制成本的主观能动性以巩固企业的战略地位；桑克（1993）提出的桑克模式利用战略价值链分析等一系列分析方法，为企业成本管理提供了战略上的透视和决策；20世纪90年代，日本提出了成本企划模式，注重从产品设计环节起就开始实施成本控制。我国焦跃华、张志君等学者对战略成本管理理论的发展也有贡献，但我国企业的实践更具有代表意义，如中国电信的作业成本管理、太阳纸业的生命周期成本管理、大连船舶重工的全价值链成本管理及中化石油的“运用三大模型工具,抓住三项重要成本”等。这些成功案例意味着我国在战略成本管理实践方面己取得突破性进展。
二、基于价值链理论的企业战略成本管理
基于价值链理论的企业战略成本管理，简称价值链战略成本管理，融合了价值链管理和战略成本管理的先进思想，利用战略定位分析、价值链分析和成本动因分析等工具，有效提升价值链不同节点的成本利用率，最终达到提升核心企业及整个战略联盟价值的战略目标。价值链战略成本管理以成本管理为抓手，以价值链优化为导向，以价值创造为核心，是一种关注企业远景规划和发展目标的成本管理工具。它能够使企业从战略高度管理成本，将成本控制落实于企业价值链的各个节点，为获取长期竞争优势提供有效保证。
（一） 价值链战略成本管理的优势
与传统的成本管理相比，价值链战略成本管理具备以下三方面的优势：
1.从管理目标来看，在传统成本管理中，管理者关注于执行性成本管理和价值链的生产环节，以降低成本、提高效率为单一目标，具有较强的局限性；价值链战略成本管理则着眼于企业的战略愿景和规划，通过战略手段对价值链各项环节进行成本管理，以达到形成企业长期竞争优势、提升企业整体价值的最终目的。
2.从管理对象来看，传统成本管理仅注重企业的内部生产经营活动成本，忽略了价值链上其他环节的成本降低空间，易造成资源浪费；价值链战略成本管理则要求分析并控制从供应、采购、研发、生产、销售到售后服务整个流程的的价值消耗，将成本管理对象扩大为产品的整个生命周期。
3.从管理方法来看，传统的成本管理方法是相互独立的，忽视了各类方法的差异性及互补性，企业进行成本管理时缺乏一个具有逻辑关系和整合效应的方法体系；价值链战略成本管理方法以从战略高度制定决策为原则，运用战略定位分析、价值链分析、成本动因分析等分析工具，构成了一个独特的价值链战略成本管理方法体系。
（二）价值链战略成本管理的作用
1.价值链战略成本管理模式不仅仅是对企业的生产活动消耗进行成本管理，还可提供并分析包括供应商、核心企业及顾客这一整个价值战略联盟的成本信息，从多种渠道提高成本效益、提升企业核心竞争力，从而为不同的决策目标服务，为制定长期竞争战略提供决策支持。
2.价值链战略成本管理以流程为成本分析的视角，由企业内部的生产活动上升到整个价值战略联盟的高度，追求整体效益最大化。价值链战略成本管理先按照“链”的特征改进其业务流程，再将流程分解细化为具体作业并依据作业流程对成本进行分析，若某一作业流程成本消耗过高，则需完善原有作业流程的路径和环节，最终形成整个战略联盟价值链条上的最优流程。因此，价值链战略成本管理注重“链”的思维模式，通过一套完整而科学的业务流程，确定企业整个生命周期中各环节的价值和成本，从整体上寻求降低成本的有效途径，促进整个战略联盟的效益最优化，避免了传统成本管理方法聚焦于核心企业内部某一个点上的局限性。
3.有效利用非财务信息，为利益相关者提供全面信息。无形资产和人力资源是企业重要的价值来源，但其相关情况通常是依靠非财务信息反映的，而非财务信息获取及计量上的较高难度使其很少在企业财务报告中得到体现，从而使企业所提供的会计信息无法为相关决策者提供全面信息。这一情况在价值链管理理论出现后得到改善。阎达五（2003）教授指出，价值链管理更加注重非财务信息的价值，在呈现财务信息的同时，也强调对非财务信息的的呈现与利用。而充分吸收价值链管理思想精髓的价值链战略成本管理与传统的成本管理模式相比也更加注重对非财务信息的有效利用，试图为利益相关者提供更加全面的业绩信息。
三、实施价值链战略成本管理的建议
1.注重企业战略定位，制定松弛有度的成本管理措施。战略是企业的远景规划和发展方向，不同的战略定位决定了不同的成本管理模式。价值链战略成本管理首先要明确公司的战略定位，在此基础上制定松弛有度的成本管理措施。对价值贡献度高的关键环节以保持优势为主，资源投入相对较高；对价值贡献度低的环节要严格控制成本，避免资源浪费。在此方面，中兴通讯和顺丰速运均取得了显著成效。中兴通讯依据自身实际确定成本领先战略，并在这一战略指导下整合主要业务、建立财务共享中心，最终形成一个全价值链的业务财务体系，达到了降低企业成本、优化与供应商及电信运营商关系的目标；顺丰速运选择差异化战略，在快递业传统价值链的基础上进行了纵向的延伸，实施多元发展，借助规模经济效应实现了成本的有效管控。在价值链战略成本管理模式下，要从长远、全局的角度考虑企业成本问题，从创造企业价值的角度统筹资源。
2.在优化业务流程的基础上建立以流程为中心的信息系统。业务流程是构成企业内部价值链的相互关联的价值活动，是反映价值链各节点价值增值情况的物质载体。企业成功实施价值链战略成本管理必须以业务流程优化为前提。企业基于整体视角，通过完善增值作业、消除非增值作业等手段，重构并优化业务流程后，还需建立以流程为中心的信息系统。这一信息系统以大数据、云计算技术为依托，集结了企业各部门的信息，并将处理后的信息按照业务流程的分工反馈给各部门，提高企业运作效率，降低企业整体的信息获取成本。信息系统为企业不同部门间、企业与其他外部经济主体间信息共享提供平台，实现内部精细、外部互联，有利于整体价值链的协作共赢。联想集团和宝钢集团均通过“流程再造”取得了显著优势。联想逐步优化自身生产流程，采用“制造环节标准化管理”和“弹性生产供应模式”，并成功实施ERP系统，将生产运作放在IT系统上进行操控。宝钢集团在整个集团范围内实施生产和管理的“流程再造”，并建立起包括中央数据分析决策系统、整体产销管理系统、数据仓库系统以及主要生产线控制系统在内的信息系统体系。宝钢集团通过优化业务流程及建立信息系统落实了价值链战略成本管理，提升了企业价值。在价值链战略成本管理模式下，企业应当以流程优化为前提，以信息系统为助力，以价值创造为核心，建立长期竞争优势。
3.识别各价值活动的成本动因，强化企业成本控制。成本动因是企业成本发生的驱动因素，是成本控制的关键性要素和最终落脚点。成本动因有结构性成本动因、执行性成本动因和经营性成本动因，对不同的成本动因应当采取不同的成本控制方法。成本动因的识别及控制这一过程应当依靠成本动因分析来实现，即在企业进行战略定位以及价值链的优化与重构之后分析成本的驱动因素，通过对各项成本动因的资源消耗加以管理和控制，达到降低企业经营成本、获得长期竞争优势的目的。成本动因的控制是价值链战略成本管理的基础，是实施价值链战略成本管理的有效保障。在这一方面，京东集团、亚马逊及深南电路均取得了显著成效。京东集团的“倒金字塔”管理模式，以价值链节点管理为重点，实现全方位成本控制；亚马逊从价值星系整体来把握成本管理，致力于控制仓储、支付、物流等各环节的交易成本；深南电路运用控制流程成本的“极限成本控制”、控制采购成本的“网上竞价采购平台”和控制质量成本的“精益六西格玛领航员项目”帮助企业在逆境中创造更大价值。在价值链战略成本管理模式下的企业成本控制，必须从战略高度进行统筹规划，不再是单纯的财务紧缩策略，而是有计划、有重点的战略成本管理。
文章来源：王满 王越.价值链战略成本管理.财务与会计.2015.07